RELAZIONE: Dott. Giovanni Sulis

Il credito d'imposta per nuovi investimenti (art. 8 legge 388/2000)

Premessa:
Dal 13/03/ 2001 è operativo il credito d'imposta (pari, in Sardegna, nel complesso al 50%) per i nuovi investimenti effettuati dalle imprese localizzate nelle c.d. aree svantaggiate.
Beneficiari:
Destinatari del beneficio sono i soggetti titolari di reddito d'impresa che, a prescindere dalla natura giuridica assunta (persone fisiche, società di persone, società di capitali), siano localizzati nelle aree svantaggiate del Mezzogiorno e del Centronord. Sono esclusi dall'agevolazione gli enti non commerciali, anche se svolgono attività d'impresa. Il credito d'imposta non può essere concesso alle imprese in difficoltà finanziaria (perdita di più della metà del capitale sottoscritto e la perdita di più di un quarto di tale capitale sia intervenuta nel corso degli ultimi dodici mesi; qualora ricorrano le condizioni previste per avviare nei suoi confronti una procedura concorsuale per insolvenza). Sono, infine, previste limitazioni riguardanti interventi nel settore siderurgico, automobilistico, della cantieristica navale, delle fibre sintetiche.

Oggetto dell'agevolazione:
L'agevolazione ha per oggetto i nuovi investimenti realizzati dalle imprese entro il 31/12/2006. Più in particolare, sono agevolabili gli investimenti effettuati successivamente alla data di approvazione del regime agevolativo da parte della UE, avvenuto il 13/03/2001. Sono agevolabili gli investimenti in beni strumentali nuovi di cui agli artt. 67 e 68 del TUIR, compresi quelli acquistati in leasing, destinati a strutture produttive già esistenti o che vengono impiantate ex novo nelle aree agevolabili. Vengono espressamente esclusi da tale agevolazione i costi relativi all'acquisto di "mobili e macchine ordinarie d'ufficio", nonché i beni immateriali non suscettibili di tutela giuridica (es. pubblicità, avviamento, ricerca).

Requisito della novità:
Gli investimenti agevolabili si caratterizzano, inoltre, per il requisito della novità del bene, restando tassativamente esclusi, i beni a qualunque titolo e da chiunque già utilizzati. Il requisito della novità sussiste anche nel caso in cui l'acquisto del bene avvenga presso un soggetto che non sia né il produttore né il rivenditore, a condizione che il bene stesso non sia mai stato utilizzato (o dato ad altri in uso) né da parte del cedente, né da alcun altro soggetto. Per i beni realizzati in economia alla cui realizzazione abbia concorso anche un bene usato, il requisito della novità sussiste, purché il costo del bene usato non sia di rilevante entità rispetto al costo complessivamente sostenuto.

Cumulabilità:
L'agevolazione in esame non è cumulabile con altri incentivi di origine locale, regionale, nazionale o comunitaria, relativi agli stessi costi ammissibili. Non è cumulabile con altri contributi a fondo perduto, sia in conto capitale che in conto interessi, eventualmente percepiti dall'impresa per l'acquisizione dello stesso bene. E', invece, cumulabile con forme di aiuto come il credito d'imposta per i nuovi assunti, oppure con agevolazioni quale la "Visco" (che operano su tutto il territorio nazionale). La non cumulabilità non esclude che, all'interno di un più ampio programma d'investimento, costituito da una pluralità di progetti, si possano "sfruttare" due diversi regimi agevolativi e, quindi, due diverse fonti di finanziamento: potrebbero essere agevolati - nell'ambito di un insieme di progetti di investimento - diversi e distinti progetti, con caratteristiche di autonomia e funzionalità, utilizzando distinte agevolazioni (es. legge 488 e credito d'imposta, con riferimento a diverse spese agevolabili). Il beneficiario deve comunque partecipare al finanziamento dell'investimento con un apporto pari almeno al 25 per cento dell'ammontare dell'investimento stesso.

Nozione di struttura produttiva:
Per "struttura produttiva" deve intendersi ogni singola unità locale ubicata nei territori agevolati, in cui si esercita l'attività d'impresa. Può trattarsi:
·di un autonomo ramo di azienda, inteso come un insieme coordinato di beni materiali, immateriali e risorse umane precisamente identificabili ed esclusivamente ad esso attribuibili, dotato di autonomia decisionale come centro di costo e di profitto, idoneo allo svolgimento di un'attività consistente nella produzione di un output specifico indirizzato al mercato;
· di una autonoma diramazione territoriale dell'azienda, purché costituisca di per sé un centro autonomo di imputazione di costi e non rappresenti parte integrante del processo produttivo dell'unità locale, situata nello stesso territorio comunale. Non può essere in nessun caso considerata autonoma struttura produttiva una mera linea di produzione o un reparto, pur dotato di autonomia organizzativa, che costituisca parte integrante del processo produttivo di un'unità localizzata nel medesimo perimetro aziendale o nel medesimo Comune. Si precisa, inoltre, che l'impresa con sede o stabilimento in una determinata località ubicata in area svantaggiata e che opera con stabilimenti o sedi anche in altre aree, svantaggiate o no, ai fini degli investimenti agevolabili deve fare riferimento agli acquisti, alle dismissioni e agli ammortamenti dei beni relativi ad ogni struttura produttiva. In tal senso la relazione ministeriale ribadisce che "occorre confrontare, per ciascuna struttura produttiva situata nelle aree territoriali...i costi sostenuti in ognuno dei periodi agevolati per l'acquisizione di detti beni strumentali con il costo non ammortizzato dei beni ceduti o dismessi e gli ammortamenti dedotti nel medesimo periodo d'imposta". Per la determinazione separata delle dismissioni e degli ammortamenti, riferiti a ciascuna struttura produttiva, non si richiede necessariamente la tenuta di una contabilità separata per ognuna delle medesime strutture, essendo sufficiente tenere separata evidenza della destinazione dei singoli cespiti.

Momento rilevante:
Il momento rilevante dell'investimento viene individuato secondo i criteri stabiliti nell'art. 75 del TUIR. Pertanto, le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione; per i beni immobili, al momento della stipulazione dell'atto, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Gli oneri relativi alle prestazioni di servizi direttamente connesse alla realizzazione dell'investimento si considerano sostenuti alla data in cui esse sono ultimate. Nell'ipotesi in cui l'investimento venga realizzato attraverso un contratto di appalto a terzi, i costi si considerano sostenuti alla data di ultimazione della prestazione ovvero, in caso di SAL, alla data di accettazione degli stessi. L'importo dell'investimento che rileva in ciascun periodo è commisurato, pertanto, all'ammontare dei corrispettivi liquidati in base al SAL, sia che il contratto abbia durata ultrannuale, sia infrannuale. Per gli investimenti realizzati in economia, i relativi costi sono determinati con riferimento alle spese sostenute nel periodo d'imposta avuto riguardo ai predetti criteri di competenza di cui all'art. 75 citato. Il credito d'imposta compete anche per le opere in corso, già iniziate in esercizi precedenti al periodo di applicazione dell'agevolazione, ma limitatamente ai costi sostenuti negli esercizi agevolabili.

Determinazione dell'investimento agevolabile:
L'ammontare dell'investimento rilevante ai fini della concessione della agevolazione in argomento (il c.d. "investimento netto") è dato dal costo complessivo dei nuovi investimenti, diminuito del costo non ammortizzato (valore netto contabile) dei beni ceduti e dei beni dismessi, nonché degli ammortamenti di periodo dedotti, relativi ai beni appartenenti alla stessa struttura produttiva nella quale si effettua il nuovo investimento. Per i beni acquisiti in leasing, ai fini della determinazione dell'investimento netto, occorre dedurre dall'investimento lordo anche gli ammortamenti che si sarebbero calcolati qualora i beni fossero stati acquisiti a titolo di proprietà (si applicano, ovviamente, le aliquote previste dal D.M. 30/12/1988). Tuttavia, le cessioni, le dismissioni e gli ammortamenti relativi ai beni esclusi dall'agevolazione, non rilevano ai fini della determinazione dell'investimento netto. Ovviamente, gli ammortamenti relativi ai beni, acquisiti a titolo di proprietà o in locazione finanziaria, che formano oggetto dell'investimento netto rileveranno, in diminuzione, a partire dall'esercizio successivo a quello della loro entrata in funzione. L'ammontare dell'investimento netto è determinato in base al seguente schema:

INVESTIMENTO NETTO a) COSTO COMPLESSIVO DEI NUOVI INVESTIMENTI b) meno COSTO NON AMMORTIZZATO BENI CEDUTI c) meno COSTO NON AMMORTIZZATO BENI DISMESSI d) meno AMMORTAMENTI (ad esclusione di quelli relativi ai beni agevolati per il periodo di entrata in funzione)

La voce di cui al punto a) rappresenta la somma dei costi sostenuti per l'acquisizione, a diverso titolo, dei beni strumentali agevolati. Le voci di cui ai punti b) e c) si riferiscono, rispettivamente, alle cessioni ed alle dismissioni di beni strumentali appartenenti alle categorie di beni agevolabili. La voce di cui al punto d) non comprendono le quote di ammortamento relative ai beni strumentali esclusi dall'agevolazione.

Il credito d'imposta è calcolato applicando all'investimento netto, come sopra determinato, la percentuale spettante:

Credito d'imposta spettante = Investimento netto x percentuale spettante

In caso di rivalutazione dei beni, gli ammortamenti ed il costo non ammortizzato dei beni rivalutati devono essere dedotti dall'ammontare dell'investimento in beni agevolabili per l'importo che risulta in seguito alla rivalutazione stessa.

Utilizzo del credito d'imposta:
Il credito d'imposta è determinato direttamente dal contribuente con riguardo ai nuovi investimenti eseguiti in ciascun periodo d'imposta, e va indicato nella relativa dichiarazione dei redditi. Il credito d'imposta è utilizzabile esclusivamente in compensazione sia delle imposte (dirette, IVA e IRAP) sia dei contributi previdenziali e assicurativi, oltre che di tutte le altre somme che vengono versate con il mod. F24 (es diritti CCIAA, CC. GG. sui libri sociali, conciliazione giudiziale, ravvedimento operoso). Il beneficio matura già a partire dalla data in cui l'investimento si considera realizzato e, pertanto, può essere utilizzato in compensazione con il modello F24 in occasione della prima scadenza successiva alla suddetta data. In sede di chiusura dell'esercizio dovrà essere verificata la corretta determinazione dell'ammontare del credito d'imposta utilizzato. Qualora l'importo del credito d'imposta complessivamente utilizzato in compensazione sia superiore a quello effettivamente spettante, così come correttamente determinato in sede di dichiarazione, il contribuente dovrà versare il maggior credito d'imposta utilizzato, maggiorato degli interessi maturati, ma senza sanzioni. Quest'ultime saranno invece applicate se l'ammontare del credito utilizzato in compensazione sia superiore all'investimento lordo assunto nei limiti della percentuale spettante.

Clausole antielusive:
E' previsto il "recupero" dell'agevolazione nel caso in cui i beni oggetto dell'investimento non entrino in funzione entro il secondo periodo d'imposta successivo a quello della loro acquisizione o ultimazione, ovvero siano dismessi, ceduti a terzi, destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa ovvero destinati a strutture produttive diverse da quelle che hanno dato diritto all'agevolazione entro il quinto periodo d'imposta successivo a quello nel quale sono entrati in funzione i beni. Le clausole di decadenza dal beneficio, in virtù delle quali il contribuente deve procedere alla rideterminazione dell'investimento netto su cui calcolare l'agevolazione, possono essere raggruppate nelle seguenti ipotesi: a) beni agevolati non entrati in funzione: nel caso in cui i beni oggetto dell'agevolazione non siano entrati in funzione entro il secondo periodo d'imposta successivo a quello della loro acquisizione o ultimazione, il credito d'imposta è rideterminato escludendo dall'ammontare dell'investimento netto il costo storico dei beni non entrati in funzione. Il momento di acquisizione o ultimazione degli investimenti deve essere determinato in base ai criteri evidenziati in precedenza (vedi art. 75 del TUIR). In particolare, per gli investimenti realizzati mediante appalto a terzi, mentre l'investimento si considera sostenuto, ai fini della maturazione ed utilizzabilità del credito, separatamente per ciascun SAL, il dies a quo per la rideterminazione del beneficio coincide con la data di ultimazione dell'opera e, cioè, con il momento in cui avviene il collaudo definitivo della prestazione complessivamente considerata. b) beni agevolati dismessi, ceduti a terzi, destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa ovvero destinati a strutture produttive diverse entro il 5° anno in questo caso si dovrà procedere alla rideterminazione dell'investimento netto escludendo da tale ammontare il costo storico dei beni dismessi, ceduti, destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa ovvero destinati a strutture produttive diverse. In relazione a quest'ultima ipotesi, si ricorda che si dovrà procedere a tale rideterminazione in diminuzione del credito d'imposta, anche nel caso di trasferimento da un ramo d'azienda ad un altro, seppure nell'ambito del medesimo perimetro aziendale, posto che essi configurano distinte strutture produttive. Come già chiarito in precedenza per i beni immateriali, deve in ogni caso essere garantito l'esclusivo sfruttamento nella stessa struttura produttiva per almeno cinque anni.

Rideterminazione del credito d'imposta:
In caso di decadenza dall'agevolazione, il credito d'imposta viene rideterminato escludendo dagli investimenti agevolati il costo originario dei beni non entrati in funzione, ovvero fatti uscire dal regime d'impresa, o destinati a strutture produttive diverse. Per i beni acquisiti in locazione finanziaria il beneficio in commento viene meno nel caso in cui non venga esercitato il riscatto, ovvero nell'ipotesi in cui venga ceduto il contratto. Il termine per l'effettuazione del riscatto deve essere indicato nel contratto; di conseguenza, i contratti senza clausola di riscatto non consentono di fruire dell'agevolazione.

Rimpiazzo dei beni agevolati:
Nel caso in cui, nello stesso periodo di imposta in cui si verifica una delle ipotesi precedenti, vengano acquisiti beni della stessa categoria di quelli agevolati, occorre verificare se tali beni siano riconducibili alla stessa categoria di quelli ceduti, facendo riferimento alle categorie merceologiche indicate nella tabella sui coefficienti di ammortamento di cui al D.M. 31 dicembre 1988. Si deve trattare di nuovi beni aventi le medesime caratteristiche tecniche e merceologiche di quelli sostituiti. In tale ipotesi di rimpiazzo dei beni, l'originario investimento netto è rideterminato, computando in diminuzione dello stesso l'eventuale eccedenza del costo non ammortizzato del bene sostituito rispetto al costo di acquisizione del nuovo bene. Il beneficio originariamente previsto, infatti, viene meno solo nella misura in cui il costo residuo da ammortizzare del bene uscente è superiore a quello del nuovo bene. La rideterminazione inciderà sull'ammontare del credito d'imposta relativo al periodo d'imposta in cui lo stesso deve intendersi maturato. Va precisato che qualora il costo del nuovo bene sia superiore al costo non ammortizzato del bene sostituito, tale differenza concorre alla determinazione dell'investimento netto del periodo d'imposta in cui il rimpiazzo si è verificato. Valga, al proposito, il seguente esempio:

Anno 2001 - Acquisto del bene agevolato 100 Anno 2003 - Cessione dello stesso bene con costo residuo da ammortizzare pari a50 Ipotesi a): Investimento di rimpiazzo pari a 70 In questo caso il costo dell'investimento originario non viene rideterminato, perché il costo del nuovo bene (70) è superiore al costo residuo di quello sostituito (50). L'eccedenza di 20 concorrerà alla determinazione dell'investimento netto per l'anno 2003. Ipotesi b): Investimento di rimpiazzo pari a 40 In questo caso il costo dell'investimento originario viene rideterminato e ridotto per un importo pari a 10, dato dalla differenza tra costo residuo del bene uscente (50) e il costo del bene di rimpiazzo (40). In entrambe le ipotesi, qualora il nuovo bene acquistato nell'anno 2003, seppure appartenente alla stessa categoria del bene acquistato nel 2001 e ceduto nel 2003, non sia da considerare - per le sue caratteristiche tecniche e merceologiche - come mero rimpiazzo del precedente, il costo dello stesso rileverà nei modi ordinari ai fini del calcolo dell'agevolazione per l'anno 2003; mentre per l'anno 2001 assumerà rilevanza la cessione del bene: si dovrà quindi procedere alla rideterminazione del beneficio deducendo dall'investimento netto dello stesso anno il costo storico del bene ceduto (100).

Recupero del credito d'imposta non spettante:
Il minore credito d'imposta determinato per effetto della decadenza dal beneficio deve essere versato entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sui redditi dovuta per il periodo d'imposta in cui si verificano dette ipotesi. Le somme derivanti dalla rideterminazione dell'investimento netto sono versate utilizzando il modello F24 e, pertanto, possono essere compensate anche con il credito d'imposta maturato in periodi d'imposta successivi a quello a cui si riferisce la rideterminazione. In caso di rideterminazione del beneficio non sono dovute sanzioni.

Controlli:
L'ultimo comma dell'art. 8 prevede, infine, l'emanazione, entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore della legge in commento, di decreti del Ministero delle finanze, di concerto con il Ministero del tesoro e con il Ministero dell'industria, con cui verranno dettate disposizioni per l'effettuazione delle verifiche necessarie a garantire la corretta applicazione dell'agevolazione in esame. Tali verifiche, dovranno essere effettuate dopo almeno dodici mesi dall'attribuzione del credito di imposta. Sarà necessario segnalare ogni trasferimento dei beni materiali oggetto dell'agevolazione in altra struttura produttiva. Occorrerà distinguere quelli effettuati in aree soggette ad uno stesso grado d'intensità d'aiuto, da quelli effettuati in aree ad intensità di aiuto differente, con separata indicazione - in tal caso - delle specifiche aree e della misura dell'aiuto previsto.

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